Э. В. Куликова, эксперт
Расторжение договора и погашение обязательств взаимозачетом: когда «авансовый» НДС нельзя принять к вычету
На страницах нашего журнала мы не раз обращались к теме исчисления НДС при получении поставщиком предварительной оплаты. Так, в прошлом году была напечатана статья , в которой рассматривались, в частности, вопросы вычета «авансового» НДС при расторжении или изменении условий договора и погашении обязательств взаимозачетом. Сегодня обозначенная тема вновь в центре внимания: мы расскажем нашим читателям о том, к каким негативным налоговым последствиям может привести несоблюдение норм гражданского законодательства при проведении взаимозачета.
Напомним вкратце, о чем идет речь. При получении авансового платежа в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав налогоплательщик должен исчислить и уплатить в бюджет НДС (п. 1 ст. 167 НК РФ). Налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога; налогообложение производится с применением расчетной ставки – 18/118 или 10/110 (п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).
Начисленный и уплаченный в бюджет «авансовый» НДС подлежит вычету на одну из следующих дат:
– на дату отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);
– в течение года с момента возврата аванса в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соот-ветствующих сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ).
Второй из вышеперечисленных случаев, а именно вычет НДС при изменении условий или расторжении договора, и будет представлять для нас интерес.
Из содержания п. 5 ст. 171 НК РФ следует, что при изменении условий договора вычет НДС производится после исполнения обязательства по возврату аванса. А одним из способов исполнения обязательств является взаимозачет: согласно ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.
В соответствии с официальной позицией, изложенной, в частности, в письмах Минфина России от 22.06.2010 № 03 07 11/262 и от 01.04.2008 № 03 07 11/125, суммы НДС, исчисленные и уплаченные в бюджет продавцами товаров с полученных друг от друга сумм предварительной оплаты, подлежат вычетам при заключении соглашения о взаимозачете.
К сведению.
В Письме № 03 07 11/262 финансисты также напомнили об обязанности покупателя восстановить налог, принятый к вычету при перечислении предоплаты в соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ, если договор был расторгнут или изменен, а обязательства сторон погашены.
Пример.
В феврале 2011 г. ООО «Альфа» передало ООО «Бета» по договору займа во временное пользование денежные средства в размере 7 080 000 руб. сроком на 1 год. В целях упрощения примера предположим, что договор займа является беспроцентным.
В этом же месяце по договору поставки ООО «Бета» перечислило на расчетный счет ООО «Альфа» аванс в размере 9 440 000 руб. ООО «Альфа» отразило «авансовый» НДС в размере 1 440 000 руб. в налоговой декларации за I квартал 2011 г.; налог уплачен в бюджет во II квартале.
В июле стороны подписали соглашение о расторжении договора поставки. При этом обязательство ООО «Альфа» по возврату аванса было частично погашено зачетом встречного обязательства ООО «Бета» по договору займа; «авансовый» НДС принят к вычету в сумме, рассчи-танной путем умножения расчетной ставки НДС на сумму погашенного обязательства: 7 080 000 руб. ............
